Umas das dificuldades pertinentes aos profissionais de finanças e controllers, é alocar corretamente os custos de produção. E a preocupação tem muito sentido, já que isso reflete diretamente no preço do produto e, por consequência, na competitividade e lucratividade da empresa.
Por isso, é tarefa desses profissionais conhecer os diversos métodos de custeio, analisando as vantagens e desvantagens de cada um, para determinar qual deles melhor se adapta ao atendimento das necessidades e as particularidades de sua empresa.
Dentro da metodologia de medição de custos, existem alguns modelos como: custeio por absorção, custeio variável, custeio ABC.
Nesse texto vamos entender o conceito de cada um, mas principalmente vamos abordar como funciona o Custeio Baseado em Atividades e como aplicá-lo no seu negócio.
À primeira vista, pode parecer um assunto um pouco complicado, mas como veremos ao longo deste artigo, o Custeio Baseado em Atividades é uma das melhores maneiras de identificar, analisar e alocar os custos da produção de uma empresa, visando a melhora no gerenciamento da lucratividade.
Uma breve definição sobre o Método de Custeio por Absorção
O Custeio por Absorção, também chamado Custeio Integral ou Custo Integral, recebe esse nome exatamente por absorver os Custos Fixos no custo final de cada produto vendido. Ou seja, o Custo por Absorção tem como premissa debitar ao Custo dos Produtos Vendidos todos os custos da área de fabricação, sejam esses custos definidos como custos diretos ou indiretos, fixos ou variáveis, de estrutura ou operacionais. O próprio nome do Método de Custeio por Absorção deixa claro o que precisa ser feito: garantir que cada produto absorva uma parcela dos custos diretos e indiretos, relacionados à fabricação.
E o fator fundamental para a utilização do Método de Custeio por Absorção está na correta distinção entre Custos e Despesas. Apenas os desembolsos relativos aos produtos vendidos (sejam eles diretos ou indiretos) deverão ser alocados no Custo dos Produtos Vendidos. Todas os demais desembolsos (Despesas Administrativas, Despesas Financeiras, Investimentos, etc.) devem ficar de fora da composição.
Se você tiver interesse em conhecer um exemplo de como funciona o método, leia esse artigo completo sobre o assunto: Guia completo do Método de Custeio por Absorção x Método de Custeio Variável: Qual o melhor?
Uma breve definição sobre o Método de Custeio Variável
O Método de Custeio Variável (também conhecido por Método de Custeio Direto) é um dos Métodos de Custeio mais conhecidos e utilizados entre as empresas, principalmente aquelas que trabalham no modelo industrial ou comércio. E um dos principais motivos para isto é sua simplicidade e objetividade, já que nesse método, somente são apropriados como custos de fabricação os custos variáveis, diretos e indiretos. Os custos fixos, pelo fato de existirem mesmo que não haja produção, não são considerados como custo de produção e sim como despesas.
O sistema de custeio variável fundamenta-se na separação dos custos em custos variáveis e fixos, isto é, em custos que oscilam proporcionalmente ao volume da produção/venda e custos que se mantêm estáveis perante volumes de produção/venda oscilantes dentro de certos limites. Esse sistema produz informações importantíssimas como a margem de contribuição (contribuição marginal) e é o sistema que proporciona os subsídios necessários para a tomada de decisões nas empresas.
Se você tiver interesse em conhecer um exemplo de como funciona o método, leia esse artigo completo sobre o assunto: Guia completo do Método de Custeio por Absorção x Método de Custeio Variável: Qual o melhor?
O que é o Custeio Baseado em Atividades
O Custeio Baseado em Atividades parte do princípio que os custos de uma empresa são gerados pelas atividades desempenhadas nela e que essas atividades são consumidas por produtos e serviços gerados nesta mesma empresa. Essa metodologia permite mensurar com mais exatidão as despesas e os custos indiretos — aqueles que não estão diretamente ligados à produção —, por meio da análise das atividades, dos seus geradores de custos e dos utilizadores.
Parece confuso? Calma, vamos utilizar o exemplo de uma fábrica de roupas para explicar direitinho. Nesta fábrica de roupas são produzidas camisetas e camisas e são desenvolvidas, entre tantas outras, as atividades de comprar materiais, cortar e costurar. Aplicando o método de custeio ABC a esta produção, é possível identificar o valor de quanto o produto camiseta usa da atividade de comprar materiais, por exemplo. Veremos como chegar a esse número daqui a pouco.
Antes, vamos esclarecer que o ABC é um método de rastrear os custos das atividades realizadas por uma empresa e de verificar como essas atividades estão relacionadas para a geração de receitas e o consumo de recursos. Seu principal objetivo é amenizar as distorções provocadas pelo uso do rateio arbitrário. Falamos nesse artigo, o motivo pelo qual você não deve usar o rateio: Centro de Serviços Compartilhados (CSC) – Um manifesto pelo fim dos rateios!
Essa metodologia, desenvolvida pelos professores norte-americanos Robert Kaplan (o mesmo que criou o Balanced Scorecard) e Robin Cooper, da Harvard Business School, pode ser considerada uma evolução de outros sistemas de medição de custos. Isso porque ela surgiu justamente para suprir as necessidades das empresas por informações mais detalhadas quando duas variáveis fundamentais da produção fabril começaram a mudar: o aumento da participação dos custos indiretos na composição dos custos totais e o aumento da diversificação dos produtos e processos. Com isso, calcular os custos da forma tradicional já não respondia questões ligadas à gestão estratégica do negócio, que busca a melhoria contínua dos processos, da qualidade e do desempenho da empresa como um todo.
Mas é importante ressaltar que os cálculos feitos pelo método de custeio ABC não são aceitos pela legislação societária e fiscal. Portanto, eles devem ser usados para a gestão e o controle interno da empresa, o famoso “gerencial”. Como consequência, auxiliarão no gerenciamento orçamentário e na prestação de contas também.
Bom, agora que o conceito de custeio ABC foi explicado, vamos entender mais um item importante desta metodologia: os direcionadores de custos.
O que são direcionadores de custos
O direcionador de custos, no popular da controladoria chamados de “driver de custeio”, pode ser definido como uma transação que determina a quantidade de trabalho aplicada em uma atividade para saber o seu custo, assim como a quantidade de atividade usada para a produção de um produto ou a entrega de um serviço. Ele é classificado em duas categorias:
- Direcionador de custos de recursos: sua função é rastrear e identificar o quanto cada atividade consome de recursos. Para isso, este direcionador deve estabelecer uma ligação direta entre o recurso utilizado e a atividade executada.
- Direcionador de custos de atividades: é o mecanismo utilizado para rastrear e indicar as atividades necessárias para a fabricação de um produto ou a execução de um serviço.
Os direcionadores de custos são essenciais para a correta utilização do método ABC, por isso, é preciso ter atenção no momento de selecioná-los, para que estejam adequados à cada atividade. Na hora de escolher um direcionador, você deve levar em consideração os seguintes fatores:
- A facilidade ou a dificuldade em coletar e processar os dados relativos aos direcionadores de custos;
- O grau de correlação com o consumo dos recursos, que deve ser próximo de 1. No caso da nossa fábrica de roupas, por exemplo, o número de pedidos atendidos (direcionador) deve ser proporcional ao montante de recursos consumidos para atendê-los;
- A ocorrência de eventuais variações provocadas por efeitos comportamentais. Este tipo de ocorrência apresenta um alto grau de risco na escolha de um direcionador. Por exemplo, se os custos da fábrica estão apropriados à área de vendas com base no número de clientes atendidos (direcionador), pode ocorrer de os vendedores atenderem, preferencialmente, os grandes clientes. E isso pode distorcer a alocação dos custos indiretos nesta atividade.
Lembra que falamos que vamos exemplificar o custeio baseado em atividades? Pois bem, é daqui a pouquinho. E, então, mostraremos onde cada um dos direcionadores se encaixa no processo, que é dividido em dois estágios: no primeiro os recursos são alocados ou absorvidos entre as atividades executadas e no segundo os custos das atividades são alocados aos produtos ou serviços. Confira o próximo tópico, descubra como implementar o custeio ABC e, na sequência, com todas as informações em mãos, entenda tudo direitinho no exemplo prático.
Como implementar o custeio ABC na sua empresa
O custeio ABC, como vimos até agora, não é um processo difícil. Ele é, sim, trabalhoso e, por isso, exige dedicação dos profissionais envolvidos e uma cuidadosa análise do sistema de controle interno da empresa. Sem isso, a implementação torna-se inviável, pois não chegará aos resultados esperados. Outro ponto a ser avaliado, por se tratar de um sistema de gestão de custos, é o grau de detalhamento das informações, que pode ser maior ou menor, de acordo com a necessidade do gestor.
Para começar a reunir as informações e fazer as contas, é importante ter bem definido o que você quer encontrar como resultado. Para isso, é preciso seguir algumas etapas que vão ajudar a construir um modelo para a implementação correta do custeio ABC. Antes de qualquer coisa, é preciso definir em qual área, departamento ou processo será feita a aplicação da metodologia. Depois, é só seguir os passos abaixo:
- Definir as atividades que compõem o processo a ser analisado.
- Definir os custos dos recursos usados no processo.
- Definir os direcionadores de custo para o primeiro estágio da metodologia (recursos rateados entre as atividades executadas).
- Definir os direcionadores para o segundo estágio da metodologia (custos das atividades alocados aos produtos ou serviços).
- Determinar o custo do processo para cada produto ou serviço.
Exemplo prático de custeio baseado em atividades
Agora que vimos os conceitos que envolvem o custeio ABC, chegou a hora de acompanharmos um exemplo prático deste método de análise dos custos indiretos. Vamos seguir com a nossa fábrica de roupas, que produz camisetas e camisas. No quadro abaixo, temos os produtos, a produção mensal, o valor unitário e o total das vendas (considerando que tudo o que foi produzido foi vendido):
| Produto | Produção mensal | Preço unitário | Total da vendas |
| Camisetas | 10.000 | R$ 8,00 | R$ 80.000,00 |
| Camisas | 5.000 | R$ 12,00 | R$ 60.000,00 |
Depois dos valores verificados no quadro acima, precisamos encontrar os custos diretos por unidade de produto, que são facilmente identificáveis. Na nossa fábrica de roupas, temos:
| Custos diretos por unidade | ||
| Camisetas | Camisas | |
| Tecido | R$ 2,00 | R$ 2,00 |
| Mão de obra direta | R$ 0,50 | R$ 0,80 |
| Total por unidade | R$ 2,50 | R$ 2,80 |
E então, elencamos os custos indiretos e as despesas:
| Custos indiretos + despesas | |
| Aluguel | R$ 15.000,00 |
| Material de consumo | R$ 10.000,00 |
| Despesas com vendas | R$ 8.000,00 |
| Total | R$ 33.000,00 |
Com todos esses números em mãos, vamos aplicar a metodologia seguindo quatro passos:
1º - Identificar as atividades relevantes de cada departamento:
| Departamentos | Atividades |
| Compras | Comprar os materiais |
| Corte e costura | Cortar e costurar |
2º - Atribuir custos às atividades:
| Departamentos | Atividades | Custos diretos |
| Compras | Comprar os materiais | R$ 15.00,00/5.000 |
| Corte e costura | Cortar e costurar | R$ 18.000,00/20.000 |
| Total | R$ 33.000,00/25.000 |
3º - Fazer o levantamento dos direcionadores das atividades e o levantamento da quantidade de direcionadores para cada produto:
| Departamentos | Atividades | Direcionadores de atividades |
| Compras | Comprar os materiais | Número de pedidos |
| Corte e costura | Cortar e costurar | Tempo de corte e costura |
| Direcionadores de atividades | Camisetas | Camisas | Total |
| Número de pedidos | 100 unidades | 150 unidades | 250 |
| Tempo de corte e costura | 1.500 horas | 2.000 horas | 3.500 horas |
Diante dessas definições, vamos ver qual é o custo de cada atividade conforme seus direcionadores:
| Comprar os materiais | |||
| Custo total | R$ 15.000,00/5.000 | ||
| Direcionador: Número de pedidos | |||
| Camisetas | Camisas | Total | |
| Número de pedidos | 100 | 150 | 250 |
| Proporção
(nº de pedidos / total de pedido) x 100 |
40%
(100 / 250) x 100 |
60%
(150/250) x 100 |
100% |
| Custo de comprar os materiais | 40% x 15.000 /5.000= R$ 6.000/2.000 | 60% x 15.000/5.000 = R$ 9.000/3.000 | R$ 15.000,00/5.000 |
| Cortar e costurar | |||
| Custo total | R$ 18.000,00/20.000 | ||
| Direcionador: Tempo de corte e costura | |||
| Camisetas | Camisas | Total | |
| Tempo de corte e costura | 1.500 horas | 2.000 horas | 3.500 horas |
| Proporção
(nº de pedidos / total de pedidos) |
42,85% | 57,15% | 100% |
| Custo de cortar e costurar | 42,85% x 18.000/20.000 = 7.713/8.570 | 57,15 x 18.000/20.000 = 10.287/11.430 | R$ 18.000/20.000 |
4º - Demonstrar os resultados
Aqui, é a hora de fazer um resumo de todos os custos da produção, diretos e indiretos, e incluir os valores encontrados por atividade, que é o real objetivo desta metodologia. Veja como fica a demonstração do resultado da nossa fábrica de roupas:
| Camisetas | Camisas | Total | |
| Receita de vendas | R$ 80.000,00 | R$ 60.000,00 | R$ 140.000,00 |
| (-) Tecido | - R$ 20.000,00 | - R$ 10.000,00 | - R$ 30.000,00 |
| (-) Mão de obra direta | - R$ 5.000,00 | - R$ 4.000,00 | - R$ 9.000,00 |
| Custos diretos - subtotal | - R$ 25.000,00 | - R$ 14.000,00 | - R$ 39.000,00 |
| (-) Comprar os materiais | - R$ 6.000,00/2.000 | - R$ 9.000,00/3.000 | - R$ 15.000,00/5.000 |
| (-) Cortar e costurar | - R$ 7.713,00/8.570 | - R$ 10.287,00/11.430 | - R$ 18.000,00/20.000 |
| Custos indiretos - subtotal | - R$ 13.713,00/10.570 | - R$ 19.287,00/14.430 | - R$ 33.000,00/25.000 |
| (=) Resultado antes do Imposto de Renda | R$ 41.287,00/44.430 | R$ 35.713,00/31.570 | R$ 68.000,00/76.000 |
Ufa! São muitos números e contas a serem feitas, não é verdade? Mas, como comentamos, com bastante atenção e precisão na indicação e no controle dos valores, o custeio ABC pode auxiliar muito a gestão financeira da sua empresa. Siga adiante que temos ainda mais algumas colocações importantes sobre este assunto.
Vantagens da aplicação do custeio ABC
Por ser uma metodologia que envolve processos, pessoas e tecnologias, o custeio baseado em atividades apresenta vantagens significativas para a gestão de uma empresa. Conheça as principais:
- Ter informações gerenciais mais fiéis por meio da redução do rateio arbitrário;
- Adequar-se com mais facilidade às empresas de serviços, cuja definição de custos, gastos e despesas é mais difícil;
- Atender aos Princípios Fundamentais de Contabilidade (similar ao custeio por absorção);
- Responsabiliza os gestores a implantar, manter e revisar os controles internos;
- Proporcionar uma melhor visualização dos fluxos dos processos;
- Identificar, de forma mais transparente, quais produtos ou serviços em estudo estão consumindo mais recursos;
- Apontar o custo de cada atividade em relação aos custos totais do negócio;
- Ser usado em empresas de diversos segmentos e portes, como indústrias, estabelecimentos comerciais e prestadoras de serviços;
- Utilizar a metodologia como um sistema paralelo ao sistema de contabilidade financeira;
- Fornecer subsídios para gestão econômica, custo de oportunidade e custo de reposição;
- Possibilitar a eliminação ou a redução das atividades que não agregam valor ao produto.
Orçamento baseado em atividades
O orçamento baseado em atividades (ABB) nasceu da necessidade de ressaltar a importância de orçar e analisar — como o próprio nome diz— atividades e não apenas recursos e itens de custo. Este modelo de orçamento centraliza a atenção no custo das atividades necessárias à produção e venda de bens e serviços. Consequentemente, as informações vindas de um custeio ABC são componentes essenciais para um orçamento ABB, uma vez que vão orientar as bases de seu desenvolvimento.
Para montar um sistema ABB, é necessário seguir quatro etapas básicas:
1 - Determinação dos custos orçados para a realização de cada atividade em cada área;
2 - Determinação da demanda de cada atividade baseada no orçamento, produção, vendas, entre outros;
3 - Cálculo dos custos de cada atividade;
4 - Desenvolvimento do orçamento com base nos custos de realização de cada atividade.
Assim como o custeio ABC, o orçamento ABB tem o objetivo de corrigir algumas falhas que ocorrem nos orçamentos tradicionais. Entre elas podemos destacar:
- A falta de suporte à criação de valor para a empresa;
- A não identificação e entendimento das características presentes em produtos responsáveis pela geração de variação de custos;
- A desconsideração da carga de trabalho;
- A não identificação de desperdícios;
- A desconexão do orçamento do valor econômico e da estratégia da empresa;
- O foco exclusivo nos custos fixos e variáveis, deixando de lado a capacidade não consumida;
- A não identificação de níveis de serviço.
Com o orçamento baseado em atividades, os gestores conseguem aproximar o planejamento estratégico do operacional com mais eficiência, tornando os resultados muito mais vantajosos para os negócios. E quem não quer conquistar benefícios assim, não é mesmo?
Concluindo
Confessamos: trabalhar com o custeio baseado em atividades não é algo tão fácil assim, pois demanda mudanças nos processos internos e um envolvimento real da equipe. Afinal, cada gestor ou profissional envolvido no processo de produção vai precisar abraçar a metodologia e trabalhar para que ela realmente dê certo. Porém, como vimos, os resultados alcançados podem gerar uma lucratividade que a sua empresa nunca teve, porque agora, além de saber quais são os custos diretos que envolvem seus produtos ou serviços, você também vai conseguir dimensionar a proporção dos custos indiretos sobre eles.
É praticamente ter um raio X de cada produto ou serviço, com cada detalhe do que o compõe. Claro, para chegar até o resultado final, é necessário muito trabalho e dedicação (não foi à toa que destacamos esse aspecto ao longo de todo o artigo), mas que agora já sabemos que vale a pena, não é verdade?
Esperamos que este post seja bastante útil para você e que também seja capaz de inspirar sua equipe na busca pela melhoria contínua dos processos corporativos. Se tiver alguma dúvida ou quiser compartilhar sua experiência sobre o assunto com a gente, fique à vontade para deixar um comentário aqui embaixo. E se quiser receber outros artigos por e-mail, cadastre-se para receber nossa newsletter, acompanhe também nossos materiais gratuitos com os mais variados conteúdos financeiros e siga-nos também nas redes sociais.